El Manual para la negociación de acuerdos fiscales bilaterales entre países desarrollados y países en desarrollo (2019) de las Naciones Unidas es una herramienta de formación compacta para principiantes que poseen una experiencia limitada en la negociación de acuerdos fiscales. Su objetivo es proporcionar una orientación práctica a los negociadores de acuerdos fiscales de países en desarrollo, especialmente aquellos que negocian tomando como punto de partida la Convención Modelo de las Naciones Unidas sobre la Doble Tributación entre Países Desarrollados y Países en Desarrollo. Aborda todos los aspectos básicos de la negociación de tratados fiscales y se centra en las realidades y las fases de desarrollo de capacidades de los países en desarrollo.
Si bien, todos los países deben elaborar sus propias consideraciones normativas y definir sus objetivos respecto de los tratados fiscales, este Manual pretende proporcionar una orientación práctica en relación con todos los aspectos de la negociación de tratados fiscales, incluida la preparación y la celebración de negociaciones. Por ello, se insta a los negociadores de tratados de los países en desarrollo, especialmente aquellos que cuentan con una experiencia limitada, a utilizar este Manual a la hora de preparar las negociaciones de tratados fiscales, teniendo en cuenta el marco normativo del país y los resultados que deseen obtener.
La Sección I del Manual introduce los principios básicos subyacentes en los tratados de doble tributación, incluidos los conceptos de residencia y fuente. Los tratados fiscales tienen por objeto abordar temas relacionados con la doble tributación, así como otros obstáculos fiscales que puedan tener un efecto disuasivo en el comercio y la inversión transfronterizos. Esta sección se ocupa de los métodos para eliminar la doble tributación, así como los riesgos asociados a una imposición excesiva en la fuente, la discriminación fiscal y la incertidumbre y complejidad del entorno fiscal. Asimismo, introduce la forma en la que los tratados fiscales pueden ayudar a abordar la elusión y evasión de impuestos y a prevenir la erosión de la base fiscal y la doble no imposición.
La Sección II del Manual aborda una cuestión fundamental: ¿Por qué negociar tratados fiscales? A continuación, expone de forma detallada la importancia de desarrollar un marco normativo para tratados fiscales y un modelo de país antes de comenzar las negociaciones. Por último, esta sección proporciona una visión exhaustiva de los pasos prácticos que deben tomarse antes, durante y tras la negociación de los tratados fiscales.
La Sección III contiene la esencia del Manual y en ella se introducen los distintos Artículos de la Convención Modelo de las Naciones Unidas sobre la Doble Tributación entre Países Desarrollados y Países en Desarrollo (Convención Modelo de las Naciones Unidas). El objetivo de esta sección no es remplazar los Comentarios al respecto, que continúan siendo la máxima Autoridad en cuestiones relativas a la interpretación, sino proporcionar una herramienta simple para que los negociadores con menos experiencia se familiaricen con las disposiciones de cada Artículo. Siguiendo la estructura de la Convención Modelo de las Naciones Unidas, los artículos está organizados en siete capítulos, como aparecen a continuación:
- El Capítulo I (Ámbito de la Convención) presenta los Artículos 1 y 2, que tratan sobre las personas y los impuestos comprendidos.
- El Capítulo II (Definiciones) analiza las definiciones de los términos clave utilizados en la Convención Modelo de las Naciones Unidas en los Artículos 3 a 5. Estas incluyen las definiciones de “Residente” y “Establecimiento permanente”. Se alienta a los negociadores a definir los términos con sumo cuidado, a fin de evitar consecuencias no deseadas, en particular cuando existen diferencias entre la Convención Modelo de las Naciones Unidas y el Modelo de Convenio Tributario sobre la Renta y sobre el Patrimonio de la OCDE.
- En el Capítulo III (Tributación de los ingresos) se disponen las reglas distributivas de los Artículos 6 al 21, que determinan la asignación de los derechos de imposición entre las partes de los tratados en función de diferentes categorías de ingresos. Se presta especial atención a algunos de los aspectos más controvertidos en las negociaciones de tratados fiscales, como cuestiones relativas al concepto de establecimiento permanente y a su aplicación a efectos de tributación de beneficios empresariales, y la instauración de tasas de retención aplicables a los dividendos, intereses, regalías y prestaciones de servicios técnicos.
- En el Capítulo IV (Tributación del capital) se describen brevemente las disposiciones del Artículo 22 relativas a los impuestos sobre el capital.
- El Capítulo V (Métodos para eliminar la doble tributación) ilustra el funcionamiento del Artículo 23, que exige que el país de residencia del contribuyente reduzca la doble tributación a través de uno de dos métodos, es decir, mediante el método de la exención o el método de descuento.
- El Capítulo VI (Disposiciones especiales) analiza los Artículos 24 al 29, incluidas las provisiones relativas a la no discriminación, el procedimiento de acuerdo mutuo, el intercambio de información, la asistencia para la recaudación de impuestos y el derecho de obtener los beneficios del convenio.
- El Capítulo V (Cláusulas finales) cubre los procedimientos de entrada en vigor y de terminación de los tratados, como se contempla en los Artículos 30 y 31.
La Sección IV del Manual aborda la cuestión del uso indebido de los tratados fiscales, que puede ocurrir, por ejemplo, cuando los contribuyentes llevan a cabo ciertas transacciones expresamente para obtener beneficios de los tratados a los que no podrían acceder de otra forma. En esta sección del Manual se insta a los países a evaluar la forma de evitar estas acciones, que se oponen al espíritu de las disposiciones comprendidas en un tratado, y al mismo tiempo garanticen un marco normativo seguro y estable. Para ello, se remite a las medidas anti-abuso de las disposiciones del Modelo de las Nacionales Unidas, especialmente las del Artículo 29 (Derecho a beneficios), y proporciona una visión global de otros enfoques que pueden aplicarse para abordar el uso indebido de los tratados fiscales, como reglas legislativas generales y específicas anti-abuso o doctrinas jurídicas que se encuentran en la legislación nacional y reglas generales y específicas anti-abuso que se encuentran en los convenios tributarios.
Links:
Manual for the Negotiation of Bilateral Tax Treaties between Developed and Developing Countries (2019) (2013)
The Draft Toolkit on Tax Treaty Negotiations (English / French / Spanish) is a joint effort by partners in the Platform for Collaboration on Tax (IMF, OECD, UN, World Bank) to provide capacity-building support to developing countries on tax treaty negotiations, building on existing guidance, particularly from the UN Manual. The PCT is welcoming public comments on the draft toolkit until 10 September 2020.